Yeni Türk Ticaret Kanunu Çerçevesinde Meslek Mensuplarının (SMMM ve YMM'lerin) ve İlgili Tarafların Hazırlanma Süreçleri ve Sorumlulukları-Ekrem Kayı İzmir, 24/01/2011               YENİ TÜRK TİCARET KANUNU ÇERÇEVESİNDE MESLEK MENSUPLARININ             (SMMM VE YMM’LERİN) VE İLGİLİ TARAFLARIN HAZIRLANMA SÜREÇLERİ VE    SORUMLULUKLARI                                                                                                                       EKREM KAYI             Bilindiği gibi 1957 yılından bu yana uygulanmakta olan mevcut Ticaret Kanunu, Dünya ve ülke ekonomisindeki büyük değişim ve dönüşümler karşısında bir çok yönüyle yetersiz kalmaya başlamıştır. Yaklaşık 50 yıllık bir uygulama geçmişinde; ekonomi hukuku alanında her şeye rağmen en istikrar kazanmış bir hukuk dalı olarak diğer hukuk dalları için de Türk Ticaret Hukuku her zaman önemli bir referans kaynağı olma özelliğini de hep korumuştur.             Yeni Türk Ticaret Kanunu oluşturma çalışmaları 1999 yılında başlamış, oldukça kapsamlı ve geniş katılımlı çalışmalar neticesinde toplam 1535 maddeden oluşan bir taslak ortaya çıkmıştır. TBMM Adalet Komisyonunda da, uzun tartışma ve görüşmelerden sonra son şeklini alarak TBMM Genel Kurulu’nda da aynen kabul edilerek yasalaşmıştır.             Türk Ekonomi Hukuku alanında adeta reform niteliğindeki bu Yasanın; işletmelerin muhasebe, finansal raporlama ve denetim düzenine ilişkin getirdiği yenilik ve değişikliklerin irdelenmesi bu sunuşumuzun konusunu oluşturmaktadır. Türk Ticaret Kanunu içerisinde yer alan bir çok müessesenin, karşılıklı olarak birbiriyle çok yakın bir bağı ve ilintisi olmakla birlikte, görüş ve değerlendirmelerimiz mümkün olduğunca konu başlığına bağlı kalınarak ortaya konulmaya çalışılacaktır. A- Türk Ticaret Kanununa Göre Öngörülen Muhasebe Düzeni ve Hazırlanacak Finansal Tabloların Mahiyeti: Halen yürürlükte olan Türk Ticaret Kanunu, muhasebe düzen ve standardı konusunda ve finansal tabloların hazırlanmasında zorlayıcı ve emredici herhangi bir kural içermemektedir. Oysa yeni Yasa, bir çok ilgili maddesinde bu Kanuna tabi işletmelerin muhasebelerini ve finansal tablolarını tamamen uluslararası muhasebe ve raporlama standartlarına göre hazırlamalarını şart koşmaktadır.             Uluslararası Muhasebe Standartlarını (UMS) Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS) dönüştüren TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI KURULU’ na ve bu kurulun düzenleyici rolüne atıf yapılmaktadır. B-   Yeni Türk Ticaret Kanununa Göre Öngörülen Denetim: Tasarıda, Anonim Şirketlerin ve Şirketler topluluğunun denetimi tamamen işletme dışına taşınmaktadır. Mevcut Kanundaki murakıplık müessesi kaldırılmakta, onun yerine bağımsız dış denetim getirilmektedir. Büyük Anonim Şirketlerin denetimi, Bağımsız Dış Denetim firmaları tarafından, küçük ve orta boy anonim şirketlerin denetimi ise en az iki yeminli mali müşavir veya serbest muhasebeci mali müşavir tarafından yapılacaktır. Söz konusu bu denetimin Uluslararası Denetim Standartlarına göre yapılması öngörülmektedir. Denetçi seçimi önceden olduğu gibi genel kurul tarafından gerçekleştirilecektir. Seçimi takiben Ticaret Sicil Gazetesinde tescil ve ilan edilecektir. (Aynı denetçi en çok 7 dönem için seçilebilecek, 2 yıl ara vermeksizin aynı şirkette denetim yapamayacaktır.)             Denetim, yıllık finansal tabloların ve konsolide finansal tabloların yanı sıra yıllık faaliyet raporunun denetimini de kapsamaktadır. Yasada 397-404. Maddeler arasında yer alan denetim müessesesi; muhasebe ve finansal tablo standartlarını Uluslararası Muhasebe ve Finansal Tablo Hazırlama ve Sunma Standartlarına, Finansal tablolar ile yıllık faaliyet raporların denetlenmesini de tamamen Uluslararası Denetim Standartlarına bağlamıştır. Denetçiler üç ayrı rapor düzenleyerek şirket yönetim kuruluna sunacaklardır. (Finansal Tabloların Denetimi, Yıllık Faaliyet Raporu Denetimi ve Risk Analiz ve Değerlendirilmesine ilişkin Rapor) Denetimin amacı; denetlenen şirkete ait rapor konusu finansal tabloların, yıllık faaliyet raporu ve işlemlerinin TMS’ye, kanuna ve ana sözleşmeye uygun olup olmadığının tespitidir. C- Denetçinin Sorumluluğu: Şirketin ve şirketler topluluğunun yıl sonu ve konsolide finansal tablolarını, yıllık faaliyet raporlarını, hesaplarını denetleyen denetçiler, görevlerinin yerine getirilmesinde kusurlu hareket ettikleri taktirde, hem şirkete hem de pay sahipleri ile şirket alacaklılarına karşı verdikleri zarar dolayısıyla sorumlu tutulmaktadırlar.             Ayrıca Yasanın muhtelif maddelerinde denetçinin bazı işlemlerde ve sır saklama konusunda kusur ve ihmalinin saptanması halinde para cezası uygulanması da öngörülmektedir. D- Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Hazırlanma Süreçlerine İlişkin Düşünceler: Türk Ticaret Kanunu bu haliyle, meslek mensupları yönünden sorumluluğu ve de yoğunluğu da bir o kadar ağır yepyeni bir çığır açmaktadır.  Belki de zaman içinde, mevcut vergi ağırlıklı çalışmaların yerini alabilecek potansiyel işler söz konusu olabilecektir. Bilindiği gibi 1989 yılında yürürlüğe giren 3568 sayılı Yasa ile ruhsat sahibi olan meslek mensupları (Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir, Yeminli Mali Müşavir) ülkemizde muhasebe düzeninin kurulup oturtulması, denetim, danışmanlık ve tasdik alanlarında çok önemli işlev görmektedirler. Özellikle 1992 yılında yayımlanan Tek Düzen Hesap Planı çerçevesinde çıkartılan Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinin icra edilmesinde çok büyük gayret ve katkılar sarfedilmiştir. Ülkemizde muhasebe düzen ve disiplini belli bir seviyeye geldiyse, bunun sağlanmasında meslek mensuplarının özverili gayretleri tartışmasızdır.             Türk Ticaret Kanununun yasalaşmasıyla birlikte öngörülen belli geçiş sürecinde, Kanunun adeta omurgasını oluşturan yeni muhasebe düzeninin benimsenip yerleştirilmesi, denetim müessesesinin hayata geçmesi çok büyük ölçüde meslek mensuplarının özverili gayretleriyle mümkün olabilecektir. Bunun sağlanabilmesi için hazırlanma süreçlerinin çok önceden, rasyonel plan ve programlarla başlatılması kaçınılmazdır. Temas edilen hazırlanma süreçlerinin iki ayrı ana başlık altında izlenmesi daha doğru olacaktır. Bunlardan birincisi, meslek mensuplarının dışındaki her türlü dışsal hazırlıkların programlanıp yerine getirilmesidir. İkincisi ise, meslek mensuplarının içsel mesleki ve teknik hazırlıklarını yapmasıdır. Birinci kademedeki hazırlıklar çok önemli olup, meslek mensuplarının sağlıklı ve disiplinli hizmet sunabilmelerinin iklimsel ortamını hazırlayacak, çevresel mazeretleri ortadan kaldıracaktır. BİRİNCİ KADEMEDEKİ DIŞSAL HAZIRLIKLAR 1-   İşletme Sahip ve Yöneticilerinin Mantalite Değişim ve Evrimi İşletmelerin muhasebe servislerine genelde hak edilen önemin pek verilmediği bilinen bir gerçektir. Oysa muhasebe servisleri, işletmelerin adeta hem vitrinidir hem çöplüğüdür. Bu serviste hazırlanan finansal tabloların, gerçeği tam ve doğru bir şekilde yansıtabilmesi için, muhasebe girdisi belge ve bilgilerin işletmenin tüm gerçek faaliyetlerini içermesi gerekir. Kayıt dışı işlemlerin yoğunluk derecesi muhasebenin de finansal tabloların da güvenilirliğini çok yakından etkilemektedir. Şu veya bu nedenle devam eden kayıt dışı çalışma alışkanlığı ile, vergi kaçırmayı, vergi planlaması olarak gören anlayışlara  tamamen son vermek gerekir. Kaldı ki, izleyen dönemlerde devreye girecek Basel II hatta Basel III kriterleri de işletme sahip ve yöneticilerini bu kararın oluşturulması konusunda bir yol ayrımına getirmektedir. Türkiye’ nin her bakımdan şeffaflaşması, tamamen iş aleminin samimi etik evrimini bir an önce tamamlayabilmesine bağlıdır. Ortağına, çalışanına, mali danışmanına, bankasına ve devletine karşı daima dürüst olmayı ilke edinen bir anlayışın hakim kılınması her şeyden önce gelmektedir. 2-   Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun, Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kuruluna Dönüştürülmesi Uluslararası Muhasebe Standartlarının tamamı, Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından Türkçeye çevrilerek (TMS) ve (TFRS) rumuzları ile yayımlanmıştır. Uluslararası Denetim Standartlarının da aynı şekilde Türkçeye çevrilerek (TDS) rumuzu ile, Türkiye Denetim Standartlarına dönüştürülmesi gerekir.             TDS ve TMS’lerin oluşturulması, takibi, denetim ve yorumunun tek bir kurul bünyesinde bulunmasında sonsuz yararlar vardır. Aksi halde uygulamada yaşanabilecek koordinasyon kopukluğu ve iletişimsizlik beraberinde işlevsizliği, kurumlararası çatışmayı ve zaafiyeti davet eder.             Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun adı Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu olarak değiştirilmeli ve ilgili kurum ve kuruluşların temsilcileri ile yeniden verimli ve etkin çalışan bir kurula dönüştürülmelidir. (Temsilci atanması gereken kuruluşların başlıcaları şöyle sıralanabilir: Maliye Bakanlığı, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı, Sermaye Piyasası Kurulu, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulu, Türmob, TOBB, TBB vb)             Yeniden takviye edilerek yapılandırılan Türkiye Muhasebe (ve Denetim) Standartları Kurulu; muhasebe standart ve politikaları ile Türk Ticaret Kanunu kapsamındaki denetimin tek otoritesi haline getirilmelidir.             Sermaye Piyasası Kurulu’nun SPK’ya tabi kurumların muhasebe ve denetim standartlarına ilişkin görev ve yetkilerinin devam edeceği tabiidir. Ancak Türk Ticaret Kanununun öngördüğü, muhasebe standartları ile denetim standartlarının oluşturulmasında, kurumlararası yakın işbirliği ve görüş alış verişi zaruri olmalıdır. 3-   Maliye Bakanlığı’nın TDHP konusundaki Görev ve Yetkileri Türkiye Muhasebe (ve Denetim) Standartları Kuruluna Devredilmelidir Ülkemizde muhasebe düzen ve disiplininin sağlanmasında Maliye Bakanlığı’nın öncülüğü ve fonksiyonları tartışmasızdır. Maalesef, işletmeler muhasebe kayıtlarını, TDHP çerçevesinde, ödemeleri gereken verginin doğru tespit ve tayinini baz alarak sürdüregelmiştir. Finansal tabloların oluşturulmasında, Vergi Usul Kanunu değerleme hükümleri, defter ve kayıt nizamı birinci dereceden itibar edilen düzenlemeler olmuştur. Dipnot hazırlanması büyük ölçüde ihmal edilmiştir. Halbuki, TDHP ve buna ilişkin yayımlanan MSUGT’de ticari kazancın doğru ve tam tespiti esas olmakla birlikte, Maliye Bakanlığının pek çok değerleme ve kayıt prensiplerine göz yummasıyla işletmeler daha çok mali karın tespitine yönelik muhasebe düzenini yeğlemişlerdir. Bu durum ise, işletmelerin muhasebe sistemlerinin vergi muhasebesine dönüşmesine yol açmıştır.             Türkiye Muhasebe (ve Denetim) Standartları Kurulu adı altında faaliyet gösterecek Kurulun düzenleme ve yönlendirmeleri ile TMS ye dönüştürülen UMS’ler tüm işletmeler için zorunlu olmalıdır. Bu doğrultuda TDHP ve çerçevesi üzerinde gerekli revizyon ve tadilatlar yapılmalıdır. 4- Finansal Tablolarda ve Muhasebe Planında Yeknesaklık Sağlanmalıdır Ülkemizdeki ekonomi mevzuatının temelini oluşturacak Türk Ticaret Kanunu’nun öngördüğü ve atıf yaptığı muhasebe standartlarının ve denetim standartlarının tek takipçi otoritesi Türkiye Muhasebe (ve Denetim) Standartları Kurulu olmalıdır. Tüm firmaların muhasebe kayıtları, bu Kurulun yönlendirdiği muhasebe planına göre tutulmalı ve tek tip UFRS’ye uygun finansal tablolar üretilmelidir. Diğer kuruluşların (SPK, EPDK, BDDK…) istediği finansal tablolar yasal muhasebe kayıtları dışında oluşturulmalıdır. Bilanço ve Gelir Tablolarının hemen altına, dip notların finansal tabloların ayrılmaz bir parçası olduğu mutlaka yazılmalıdır.             TTK kapsamında denetim yapacak Bağımsız Denetim Şirketleri ile meslek mensuplarına (SMMM ve YMM)  bu alandaki denetim ruhsatını (TÜRMOB’un da uygunluk görüşü alınarak) münhasıran Türkiye Muhasebe (ve Denetim) Standartları Kurulu  vermelidir. Diğer kurulların istediği denetim raporları için aranan kıstasların ayrıca sağlanması gerektiği tabiidir. 5-   Şu ana Kadar Yayımlanmış olan Standartlar ile Bundan Sonra Yayımlanacaklar da Dahil Standartlar Daima Güncel Tutulmalı, Düzgün bir Türkçe ile ifadesi sağlanmalıdır TMSK’ nın şu ana kadar yayımladığı standartların bir kısmında ciddi Türkçe zaafiyetleri dikkat çekmektedir. Yeniden üzerinde durulmalıdır. Ana dile hakimiyet en az yabancı dil kadar önem arzetmektedir. Alt komisyon çalışmalarında mutlaka mesleki jargona yakın Türkçe dil uzmanları da görevlendirilmelidir. 6-   KOBİLER için Daha Sade ve Basitleştirilmiş TMS’ler Oluşturulup Yayımlanmalıdır TTK’nun atıf yaptığı uluslar arası muhasebe standartları ile denetim standartlarının yurt dışı uygulaması daha ziyade menkul kıymetleri borsalarda işlem gören şirketlere yöneliktir. Büyük şirketler bir şekilde yetişmiş insan kaynakları ile bu tip gelişmiş sofistike standartlara ayak uydurabilirken, küçük ve orta boy işletmeler uygulamada sıkıntı çekebilirler. Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından, Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (IASB)’nun yayımladığı “Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler için Uluslararası Finansal Raporlama Standardı” (IFRS for SMES) aynen Türkçeye çevrilerek yayımlanmıştır. Bu standart, IFRS’lerin basitleştirilmiş bir şeklidir. Fiilen mevzuatımıza TMS/TFRS olarak girmiş bulunan IFRS’lerle aynı sistematiğe haiz olması, “IFRS for SMES” nin TMSK tarafından benimsenmesinde rol oynamıştır. Ancak, birebir tercüme edilen standardın dil ve anlatım yönünden sadeleştirmek üzere tekrar gözden geçirilmesinde fayda vardır. TMS/TFRS standardının Türkçe anlatımındaki tedvin zaafiyeti KOBİ/TMS’da da dikkat çekmektedir. 7-   TMSK Bünyesinde, Standartların Takip ve Kontrolü için Etkin Bir Denetim Birimi Oluşturulmalıdır Denetlenmeyen her şey bozulmaya mahkumdur. TTK kapsamında düzenlenen denetim raporları, standartlara uygun olup olmadığı, şirketlerin yeterince denetlenip denetlenmediği Denetçilerin çalışma usul ve esaslarına uygun davranıp davranmadıkları gibi hususlar yönünden periyodik olarak ciddi bir şekilde denetimin denetlenmesine ilişkin programlar uygulanmalıdır. 8-   Yeni Türk Ticaret Kanununun Uygulanmasına İlişkin İkincil Mevzuat Düzenlemelerinin Yayımlanmasında Son Güne Kadar Beklenmemelidir. TTK’nun uygulanmasına ilişkin ikincil mevzuat düzenlemeleri olan yönetmelik ve tebliğlerin, Yasada öngörülen bir yıllık sürenin sonu beklenmeden yayımlanması sağlanmalıdır. Yasayla ilgili tarafların gerekli hazırlıklarını tamamlayabilmeleri için zaten %90 oranında hazır olduğunu düşündüğümüz ilgili yönetmelik ve tebliğlerin bir an önce yayımlanması sağlanmalıdır. Diğer tüm hazırlıkların başlaması ve tamamlanması bu düzenlemelere bağlıdır. İKİNCİ KADEMEDEKİ İÇSEL HAZIRLIKLAR 1-   SMMM ve YMM’lerin Eğitimi: 3568 sayılı Yasanın 1989 yılında yürürlüğe girmesiyle birlikte geçen yaklaşık 22 yıllık zaman zarfında, meslek çok önemli mesafeler katetmiştir. Ancak şunu da kabul etmek gerekir ki; SPK ve BDDK kapsamında bağımsız denetim yapan sınırlı sayıdaki meslek mensubunun dışında meslek mensuplarının büyük bir bölümü, ağırlıklı olarak Maliye Bakanlığının düzenlediği tebliğ ve yönetmelikler çerçevesinde vergisel hizmetlere yönelik olarak faaliyet göstermektedir. Diğer kamu kuruluşlarından gelen çok sınırlı denetim talepleri dışında, yoğunlaşma Maliye Bakanlığı’nın belirlediği denetim ve tasdik hizmetleri üzerinde olmuştur. Meslek mensupları adeta Maliye Bakanlığı’nın denetim, inceleme ve kontrol yükünü omuzlayan bir topluluk haline gelmiştir. Dolayısıyla meslek mensuplarının bilgi ve tecrübe yoğunluğu da vergi mevzuatı ve tek düzen hesap planı uygulamaları üzerine odaklanmıştır.             Bu şekilde bir yapılanmanın ve çalışmanın çağın gelişmelerine pek uygun düşmediği açıktır. Yeni Türk Ticaret Kanunu henüz uygulanmaya başlanmadan, ileride denetçilik görevine talip olacak meslek mensuplarının (UMS) ve (UDS) konusundaki bilgi açığını giderecek bir eğitim seferberliği başlatılmalıdır. Olay, sadece bu konulara ilişkin sınırlı sürelerde düzenlenmiş seminerlere katılarak alınacak sertifikalarla öğrenmekten ibaret görünmemektedir. Azim ve sabırla, yayımlanmış standartları çok iyi takip ederek okumak, bunlarla ilgili seminer ve toplantıları interaktif bir şekilde izlemek gerekir. Hatta bu konuda meslek odalarının (SMMM ve YMM Odalarının) birlikte hareket ederek müşterek eğitim seminerleri ve toplantıları düzenlemeleri daha yararlı olacaktır. Artık herkesin, içinde yaşanan koşul ve gelişmeler karşısında,  nefes yarıştırma dönemi olmadığının bilincinde olması gerekir.             Türk Ticaret Kanununun yasalaşmasıyla birlikte yeni bir dönemin başlayacağı kesindir. Yeni dönemin ihtiyaçlarına cevap verebilmek için, her meslek mensubunun öncelikle tek tek kendisini yetiştirme konusunda gerekli hazırlığı yapması icab eder. Günümüzde hemen hemen hiçbir bilginin gizliliği kalmamıştır, bilgiye ulaşmak artık sorun değildir. Bunun için yapılması gereken tek şey, yeni gelişmeleri öğrenmeye karşı direnç göstermek yerine zaman ve para ayırarak çalışmaktır. Bireysel hiçbir hazırlık yapılmaksızın, sadece seminer ve toplantılardaki sınırlı zaman dilimlerinde dinleyerek (UMS) ve (UDS) öğrenmeye çalışmak boşunadır. Aksi halde gelişmeye ve öğrenmeye direnenler, mevcut birikimleri ile yapabildikleri işlerle yetinmek durumunda kalacaklardır. 2-   Meslek Mensuplarının Organizasyon Yapıları Türk Ticaret Kanunu, Anonim şirketlerin denetiminde ikili bir ayırım getirmektedir. Büyük şirketlerin denetiminin bağımsız denetim firmalarına, küçük ve orta boy şirketlerin denetimlerinin ise, en az iki yeminli mali müşavir ya da iki serbest muhasebeci mali müşavire verilmesi öngörülmektedir.             Öncelikle, büyük şirket ve küçük ya da orta boy şirket ayrımının ölçütleri belirlenmeli veya diğer mevzuatlarda bu konuda yapılmış belirlemelere atıfta bulunulmalıdır.             Meslek mensuplarının bireysel çalışma alışkanlığından vazgeçerek kurumsal çalışma aşamasına bir an önce geçmesi gerekir. Kurumsal çalışmanın sağlayacağı her türlü avantaj ve sinerji denetim kalitesine de yansıyacaktır. Meslek mensupları gerçek anlamda ortak çalışma ve kurumsallaşma iradesini ortaya koyup hayata geçirebildikleri takdirde, hem Türk Ticaret Kanununun denetçiden beklediği hizmetleri, hem de diğer denetim ve tasdik hizmetlerini sağlayacak teknik ve idari alt yapıyı süratle oluşturabilecek birikim ve yeteneğe sahiptir.             Çağımızın hızlı gelişmeleri; güç birliğini, dayanışmayı ve yardımlaşmayı gerektirmektedir. SMMM ve YMM’lerin ileride ortak kurumsal yapılar içinde hizmet sunabilmelerinin yasal ve idari engelleri de ortadan kaldırılmalıdır. 3-   Meslek Mensuplarının Bağımsızlığının ve Tarafsızlığının Temini Bağımsız dış denetimden beklenen faydanın sağlanması; işletme sahip ve yöneticilerinin etik evrim ve değişimi kadar, meslek mensuplarının her türlü baskı ve etkiden uzak (denetimin gerektirdiği kural ve düzenlemelere tabi olmanın dışında) tam bağımsızlık duygu ve düşüncesiyle tarafsız hareket edebilmesine bağlıdır. Yeni Ticaret Kanununa göre denetçinin ya da denetim takımının yedi dönemden sonra değiştirilmesinin öngörülmesi bağımsızlık için yeterli değildir. Kanımızca bağımsızlığın sağlanması için denetçilerin önündeki başlıca engeller ve bunların ortadan kaldırılması için yapılması gerekenler şöyle sıralanabilir. a- Denetim işinin verilmesinde havuz sistemi uygulanabilir. İş sahibi işletmeler, doğrudan meslek mensubu ile görüşmemeli, denetim talepleri TÜRMOB‘un ve TMSK’nun patronajında oluşturulacak bir komite tarafından değerlendirilerek, denetim talebinin gerektirdiği koşul ve alt yapıya sahip denetçi adayları kura ile belirlendikten sonra ilgili şirket ve denetçinin görüşmesi temin edilmelidir. TÜRMOB’un önceden, kendisine bağlı odalar marifetiyle Türk Ticaret Kanunu öngördüğü denetimi yapacak denetçi firma ve meslek mensuplarının ayrıntılı bilgi bankalarını oluşturması gerekir. Kapasiteleri, teknik ve idari alt yapıları belirlenen denetçi firmalar ve meslek mensuplarının, yapılarına ve birikim düzeylerine uygun olmayan işleri üstlenmelerine baştan müsaade edilmemelidir. b- Denetim ücret sözleşmelerinin birer örneği TMSK ve TÜRMOB’a gönderilmelidir TÜRMOB tarafından yönlendirilen denetçi ile, ilgili firma yetkililerinin ön görüşmesini takiben ücret soru formları ile birlikte ayrıntılı iş analiz ve programı oluşturulmalı ona göre asgari denetim işgücü saati ve ücreti belirlenmelidir. Sağlanan ön mutabakat hakkında TÜRMOB’a ve TMSK’ya bilgi verilmelidir. Kesin anlaşmayı müteakip düzenlenen sözleşmenin birer örneği ayrıca TMSK ve TÜRMOB’a en kısa sürede gönderilmelidir. c- Haksız rekabete yol açabilecek tutum ve davranışlara meydan                               verilmemelidir Meslek mensuplarının, denetim mesleğine zarar verebilecek, diğer meslekdaşları hakkında yanlış ve haksız izlenim yaratabilecek tutum ve davranıştan uzak olmaları beklenir. Denetlenen şirketlerin mali tablolarının dipnotunda, denetçinin sarfettiği işgücü saati, anlaşma sağlanan denetim ücreti, ne kadarının ödenip ödenmediği konusunda not düşülmelidir. d- TÜRMOB VE TMSK meslek mensuplarının çalışmalarını, sürekli olarak bir program dahilinde izlemeli ve denetlemelidir Denetçilerin üstlendikleri işin gereğini yerine getirip getiremediklerinin sürekli izlenmesi ve denetlenmesi gerekir. Nitekim denetçiler de, TÜRMOB tarafından atansalar bile, iş analizleri sonucunda yerine getiremeyecekleri denetim sorumluluğunun altına girmemesi gerekir. e-   Meslek mensuplarının yardımcı eleman çalıştırması Denetçilerin, denetim planında yer verilen yardımcı elemanlarının da, üstlenilen iş yükü ile uyumlu sayı ve nitelikte olması sağlanmalı, onlarda titiz bir eğitimden geçirilmelidir. Mesleki ruhsatı olmayanlar ile aday meslek mensubu olmayanlara denetim programlarında yer verilmemelidir. f-    Denetim notları ve çalışma kağıtları Denetlenen firmaya ilişkin çalışma kağıtlarının son derece düzenli, açık ve net olması sağlanmalıdır. Bu kağıtların sonradan formaliteyi yerine getirmek için hazırlanmaması gerekir. 4-   Mesleki Risk Sigortası oluşturulmalıdır Hali hazırda ülkemizdeki sigortacılık mevzuat ve düzenlemelerinin denetim mesleğinin denetçilere getirebileceği riskleri kavrama konusunda pek yeterli olmadığı görülmektedir. Bu konuda gerekli düzenlemelerin yapılması için TÜRMOB’un gayret sarfetmeye devam etmesinde fayda vardır. Uluslararası sigortacılık düzenlemelerindeki benzeri mevzuat ülkemiz uygulamasına adapte edilirse, denetçinin bağımsızlığı konusunda önemli bir gelişme sağlanmış olacaktır. 5-   Denetim Klavuzları Hazırlanmalıdır TÜRMOB’un koordinasyonu ile ayrıntılı denetim klavuzları hazırlanmalı, zaman içinde klavuzların güncelliği gözden geçirilmelidir 6-   Şirketlerdeki Muhasebe Uygulayıcılarının Durumu Anonim Şirketlerde Muhasebe servisinde belgeli meslek mensubunun çalışması teşvik edilmelidir. Muhasebe uygulayıcılarının da eğitim ve gelişimi sağlanmalıdır. 7-   Meslek mensuplarına uygulanacak Disiplin Cezaları Türk Ticaret Kanununda denetçiler için öngörülen disiplin cezalarının TÜRMOB ‘un disiplin ve ceza yönetmeliğine bağlanması daha doğru olacaktır.